Co to są kryptowaluty z punktu widzenia ustawy, sądów i interpretacji indywidualnych? Poznaj wykładnię kilku różnych organów
Kryptowaluty nie zostały uregulowane w polskich (ani w większości światowych) przepisach prawnych. Pojawia się wobec tego pytanie, czym są kryptowaluty w świetle regulacji prawnych. W dzisiejszym wpisie przybliżę czym jest bitcoin w świetle wydanych w Polsce interpretacji podatkowych, orzecznictwa sądów administracyjnych oraz regulacji prawnych.
- Czym jest bitcoin – na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług
- Kryptowaluty jako środki płatnicze
Czym jest bitcoin – na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług
Dzisiejsze podejście do kryptowalut na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług wydaje się ugruntowane, nie budzi już żadnych wątpliwości, ale nie zawsze tak było.
Kryptowaluty jako usługa elektroniczna
Z pierwszych interpretacji podatkowych dotyczących opodatkowania obrotu kryptowalutami podatkiem od towarów i usług wynikało, że sprzedaż kryptowalut to usługa elektroniczna. Ze względu zaś na to, że usługi elektroniczne nie korzystają z żadnego ze zwolnień przedmiotowych przewidzianych w ustawie o VAT, zgodnie z interpretacją urzędu podlegała ona opodatkowaniu stawką 23%.
Stanowisko takie prezentował np. Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji IBPP2/443-258/13/ICz z dnia 21 czerwca 2013:
Przechodząc na grunt niniejszej sprawy należy wskazać, iż Bitcoin pełni funkcje elektronicznej waluty a system płatności umożliwia wysyłanie i odbieranie jednostek tejże waluty. Zarówno sama jednostka waluty jak i cały system występują pod jedną nazw: Bitcoin.
Niemniej jednak Bitcoin jako system wirtualnej waluty nie posiada uregulowania w przepisach prawa. Waluta ta nie ma żadnego centralnego organu ani jakiejkolwiek instytucji sprawującej nad nią nadzór.
Na gruncie polskiego prawa BTC (bitcoin) nie można traktować na równi z prawnym środkiem płatniczym, bowiem nie funkcjonuje on jako instrument rynku pieniężnego w rozumieniu odrębnych przepisów.
W świetle obowiązujących przepisów prawa Bitcoin nie jest walutą uznawaną jako prawny środek płatniczy. Nie jest również stosowana w rozliczeniach międzynarodowych w sensie prawnym, ponieważ nie posługują się tym żadne instytucje publiczne. Nie funkcjonuje jako instrument rynku pieniężnego.
Wobec powyższego należy stwierdzić, iż analizowanych czynności polegających na zbywaniu elektronicznych certyfikatów Bitcoin nie można zaliczyć do usług finansowych, o których mowa w przepisach art. 43 ust. 1 pkt 7 i pkt 40 ustawy o VAT. Opisane usługi świadczone przez Wnioskodawcę na rzecz kontrahentów nie spełniają żadnej z przesłanek opisanych w ww. przepisach dotyczących zwolnień od podatku VAT dla usług finansowych.
Opis przedmiotowych czynności wskazuje natomiast, że świadczone przez Spółkę usługi sprowadzają się do udostępnienia aplikacji lub oprogramowania dostosowanego do posiadanego przez użytkownika wyposażenia, co uniemożliwia zastosowanie dla tych usług zwolnienia przewidzianego w art. 43 ustawy o VAT dla usług finansowych.
Analizując zatem kwestię zwolnienia przedmiotowego od podatku od towarów i usług zakreśloną przepisem art. 43 ust. 1 pkt 7 i pkt 40 ustawy o podatku do towarów i usług w zakresie obrotu instrumentami finansowymi, należy stwierdzić, iż czynności świadczone przez Wnioskodawcę w zakresie obrotu elektronicznymi certyfikatami Bitcoin nie stanowią usług wymienionych w wyżej cytowanych przepisach ustawy o VAT.
Kryptowaluty jako środki płatnicze
Zmiana podejścia polskich organów podatkowych do kwestii kwalifikacji bitcoinów związana była z odmiennym potraktowaniem kryptowalut przez Trybunał Sprawiedliwości UE. W wyroku z dnia 22 października 2015 r. wydanym w sprawie C‑264/14 Skatteverket przeciwko Davidowi Hedqvistow Trybunał orzekł, że
Artykuł 135 ust. 1 lit. e) dyrektywy 2006/112 należy interpretować w ten sposób, że świadczenie usług takich jak w postępowaniu głównym, które polegają na wymianie walut tradycyjnych na jednostki wirtualnej waluty „bitcoin” i odwrotnie, dokonywane za zapłatą kwoty odpowiadającej marży wynikającej z różnicy pomiędzy ceną, po jakiej dany przedsiębiorca nabywa waluty, a ceną, po jakiej je sprzedaje klientom, stanowi transakcje zwolnione z podatku od wartości dodanej w rozumieniu tego przepisu.
W tym miejscu należy podkreślić, że zgodnie z przywołanym w orzeczeniu art. 135 ust. 1 lit. e dyrektywy 2006/112 państwa członkowskie zwalniają transakcje, łącznie z pośrednictwem, dotyczące walut, banknotów i monet używanych jako prawny środki płatniczy, z wyłączeniem banknotów i monet będących przedmiotami kolekcjonerskimi, za które uważa się monety ze złota, srebra lub innych metali, jak również banknoty, które nie są zwykle używane jako prawny środek płatniczy lub które przedstawiają wartość numizmatyczną.
W konsekwencji Trybunał uznał, że wymiana kryptowalut na walutę tradycyjną i odwrotnie korzysta z takiego samego zwolnienia z opodatkowania podatkiem od wartości dodanej jak transakcje dotyczące walut tradycyjnych.
W ślad za powyższym wyrokiem zmieniło się również podejście polskich organów podatkowych. Warto tutaj przytoczyć stanowisko przedstawione przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji z dnia 5 stycznia 2018 r. 0113-KDIPT1-2.4012.784.2017.1.KT:
Analiza przywołanych wyżej przepisów w kontekście przedmiotowej sprawy pozwala stwierdzić, że jednostki wirtualnych walut, w tym m.in. waluta Bitcoin, Ethereum, które Wnioskodawca będzie sprzedawać w ramach działalności gospodarczej, wpisywać się będą w formę prawnego środka płatniczego (dla celów VAT).
Wirtualne waluty, w tym m.in. waluta Bitcoin, Ethereum, poprzez akceptację stron transakcji jako alternatywne środki płatnicze, będą służyć w tych sytuacjach jako nośnik wartości pieniężnej oraz środki płatnicze podobnie jak waluty używane jako prawny środek płatniczy. Zatem sprzedaż wirtualnych walut, w tym m.in. walut Bitcoin, Ethereum, za wynagrodzeniem będzie stanowić świadczenie usług oraz może być uznana za usługę zwolnioną od podatku VAT w myśl art. 43 ust. 1 pkt 7 ustawy.
Odnosząc przytoczone wyżej przepisy do sprawy będącej przedmiotem wniosku należy stwierdzić, że wykonywana przez Wnioskodawcę czynność polegająca na sprzedaży wirtualnych walut, w tym m.in. walut Bitcoin, Ethereum w zamian za waluty tradycyjne, zawiera się w ramach transakcji, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 7 ustawy.
Reasumując, sprzedaż wirtualnych walut, w tym m.in. walut Bitcoin, Ethereum, będzie korzystać ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 7 ustawy.
Reasumując powyższe rozważania, należy stwierdzić, że na gruncie podatku VAT „poprzez akceptację stron transakcji jako alternatywne środki płatnicze, będą służyć w tych sytuacjach jako nośnik wartości pieniężnej oraz środki płatnicze podobnie jak waluty używane jako prawny środek płatniczy”, zatem mogą korzystać ze zwolnienia z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 7 ustawy o VAT podobnie jak prawnie uznane środki płatnicze.
Zatem mamy pierwszą odpowiedź na pytanie czym jest bitcoin – alternatywnym środkiem płatniczym, traktowanym jako nośnik wartości pieniężnej, w związku z tym na gruncie VAT może korzystać ze zwolnień takich jak tradycyjne waluty.
Czym jest bitcoin wg Głównego Urzędu Statystycznego
Główny Urząd Statystyczny – Ośrodek Klasyfikacji i Nomenklatur w Łodzi jest jednostką, do zadań której należy m.in. przyporządkowywanie towarów i usług do odpowiedniego symbolu PKWiU oraz klasyfikowaniu do właściwych kodów PKD.
Opinie statystyczne nie są wiążące ani dla organów podatkowych, ani dla podatników. Warto jednak zauważyć, że organy podatkowe na etapie weryfikacji rozliczeń podatkowych często sięgają po takie opinie, poza tym są one również przywoływane na poparcie stanowiska podatnika np. w trakcie sporu z urzędem.
W kontekście kryptowalut Główny Urząd Statystyczny początkowo w opinii statystycznej LDZ-OKN.4221.2413.2015.KU.1 z dnia 28 sierpnia 2015 r. uznał, że sprzedaż bitcoinów należy zakwalifikować do PKWiU 47.00.89.0 – Sprzedaż detaliczna towarów niekonsumpcyjnych, nieżywnościowych, gdzie indziej niesklasyfikowanych.
Zmiana stanowiska GUS nastąpiła w 2016 r. , w którym to zaliczył sprzedaż kryptowalut do PKWiU 64.19.30.0 „Pozostałe pośrednictwo pieniężne, gdzie indziej niesklasyfikowane”.
Wskazał ponadto, że obrót kryptowalutami należy zakwalifikować do kodu PKD 64.19.Z „Pozostałe pośrednictwo pieniężne”.
Zatem mamy kolejną odpowiedź na pytanie czym jest bitcoin – zgodnie z opinią Głównego Urzędu Statystycznego obrót kryptowalutami to pozostałe pośrednictwo pieniężne.
Czym jest bitcoin w podatku dochodowym
Znacznie bardziej skomplikowana jest kwalifikacja bitcoina na gruncie podatku dochodowego. Na początek warto zaznaczyć, że w zależności od tego, czy obrót kryptowalutami dokonywany będzie w ramach działalności gospodarczej, czy też poza nią, inna będzie kwalifikacja do źródła przychodów.
Obrót bitcoinami w ramach działalności gospodarczej
W sytuacji, jeżeli obrót bitcoinami prowadzony jest w ramach działalności gospodarczej, przychód z takiego obrotu należy wykazać jako przychód z tej działalności gospodarczej.
Warto zwrócić uwagę na to, że w interpretacjach podatkowych wydawanych w 2014 r. np. w interpretacji IPTPB1/415-221/14-10/KSU wydanej 18 lipca 2014 r. przez Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi wskazano, że przedsiębiorca dokonujący obrotu bitcoinami może wybrać ryczałt od przychodów ewidencjonowanych i opodatkować taki przychód stawką 3%.
Sytuacja ta zmieniła się po wydaniu przez GUS wskazanej przeze mnie opinii statystycznej kwalifikującej sprzedaż bitcoinów do pozostałego pośrednictwa pieniężnego, gdzie indziej niesklasyfikowanego. Od tej chwili, jeżeli przedsiębiorca dokonuje obrotu krytpowalutami w ramach działalności gospodarczej, nie może rozliczać się ryczałtem, bowiem usługi takie wyłączone są z możliwości opodatkowania w tej formie.
Obrót bitcoinami poza działalnością gospodarczą
Zmiany zachodziły również w podejściu do rozliczania obrotu krytpowalutą poza działalnością gospodarczą. Początkowo, pojawiał się stanowisko, aby takie wykazywać w rozliczeniu rocznym jako przychód z tzw. innych źródeł. Bardzo szybko jednak w interpretacjach podatkowych zaczęło dominować stanowisko zgodnie z którym przychód ze sprzedaży bitcoinów należy potraktować jako przychód z praw majątkowych.
Stanowisko takie zostało potwierdzone przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w wyroku z dnia 16 grudnia 2015 r. I SA/Gd 1551/15
„Uznanie zatem przez Ministra Finansów, że do celów podatkowych przychód ze sprzedaży przez Skarżącego wirtualnej waluty bitcoin będzie stanowić przychód z praw majątkowych, o których mowa w art. 18 u.p.d.f. jest więc prawidłowe, także z tego powodu, że katalog zawarty w ww. przepisie ma charakter otwary. Przychody z „innych praw majątkowych” (z ich posiadania i wykorzystania), jak też odpłatnego zbycia – stanowią więc przychody z praw majątkowych, o których mowa w art. 18 u.p.d.f., bez względu na to czy będą stanowić roszczenia, uprawnienia kształtujące czy zarzuty. Skoro w przepisach art. 10 ust. 1 pkt 7 i art. 18 u.p.d.f. nie podano konkretnych praw, a definicji z ww. przepisów ma charakter zakresowy o zaliczeniu bitcoina do kategorii prawa majątkowego rozstrzygną więc – na co prawidłowo wskazał Minister Finansów w uzasadnieniu zaskarżonej interpretacji indywidualnej wyłącznie dwie kwestie: a) zbywalność (możliwość bycia podmiotem obrotu); b) posiadanie dającej się określić wartości majątkowej.
Podkreślić należy, że ustawodawca w treści art. 18 u.p.d.f. w związku z art. 10 ust. 1 pkt 7 u.p.d.f. wskazując, jakiego rodzaju przychody uważa za przychód z praw majątkowych używa zwrotu w szczególności. Oznacza to, że katalog praw majątkowych ma charakter otwarty, a zatem obejmuje również inne, nie wymienione wprost w tym przepisie prawa majątkowe, także nieznane ustawodawcy, w chwili tworzenia u.p.d.f.”
Co ciekawe, organy podatkowe nie zmieniły zdania w zakresie klasyfikowania przychodów ze zbycia kryptowalut nawet po wydaniu nowej opinii statystycznej przez Główny Urząd Statystyczny.
Czym jest bitcoin na gruncie podatku dochodowego od osób fizycznych? Nie ma tutaj jednolitej odpowiedzi. Jeżeli podatnik dokonuje obrotu bitcoinami poza działalnością gospodarczą powinien potraktować bitcoin jako przedmiot prawa majątkowego. W przypadku zaś, gdy prowadzi działalność gospodarczą musi pamiętać, że obrót bitcoinami to pozostałe pośrednictwo pieniężne.
Czym jest bitcoin na gruncie podatku od czynności cywilnoprawnych
W sprawie kwalifikacji obrotu kryptowalutami na gruncie podatku od czynności cywilnoprawnych została wydana tylko jedna interpretacja podatkowa, z której wynika, że sprzedaż kryptowalut to sprzedaż praw majątkowych i jako taka podlega opodatkowaniu tym podatkiem.
Przywołana tutaj interpretacja została wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 28 marca 2014 r. IPPB2/436-104/14-2/MZ.
Interpretacja ta została wydana przed zmianą podejścia do obrotu krytpowalutami na gruncie VAT oraz przed wydaniem nowej opinii statystycznej przez GUS.
O dziwo powyższe nie wpłynęły na zmianę podejścia do obrotu karytpowalutami na gruncie pcc, co potwierdziło ostatnio Ministerstwo Finansów w wydanej przez siebie informacji dotyczącej rozliczenia obrotu kryptowalutami.
Czym jest bitcoin na gruncie pcc? Jest prawem majątkowym, w konsekwencji od jego zakupu nabywca ma obowiązek zapłacić 1% podatku.
Czym jest bitcoin w ustawie przeciwdziałaniu praniu pieniędzy
W obecnie obowiązującej ustawie o przeciwdziałaniu praniu pieniędzy oraz finansowaniu terroryzmu na próżno szukać definicji kryptowalut lub innych regulacji dotyczących tej tematyki.
Sytuacja zmieni się jednak w niedługim czasie, bowiem w dniu 1 marca 2018 r. została uchwalona, a 28 marca podpisana przez Prezydenta RP nowelizacja tej ustawy. Ustawa ma wejść w życie, z małymi wyjątkami, w terminie 3 miesięcy od dnia ogłoszenia. Niestety, w chwili pisania tego artykuły ustawa nie została jeszcze opublikowana w Dzienniku Ustaw, więc na razie nie można precyzyjnie określić terminu jej wejścia w życie.
Czym jest bitcoin na gruncie tej ustawy? Łatwiej określić, czym nie jest, ponieważ definicja wirtualnej waluty, wskazuje czym ta waluta nie jest, a nie czym jest.
Zgodnie z art. 2 ust. 2 pkt 26 tej ustawy w ilekroć w ustawie jest mowa o walucie wirtualnej
rozumie się przez to cyfrowe odwzorowanie wartości, które nie jest:
a) prawnym środkiem płatniczym emitowanym przez NBP, zagraniczne banki centralne lub inne organy administracji publicznej,
b) międzynarodową jednostką rozrachunkową ustanawianą przez organizację międzynarodową i akceptowaną przez poszczególne kraje należące do tej organizacji lub z nią współpracujące,
c) pieniądzem elektronicznym w rozumieniu ustawy z dnia 19 sierpnia 2011 r. o usługach płatniczych,
d) instrumentem finansowym w rozumieniu ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi,
e) wekslem lub czekiem
– oraz jest wymienialne w obrocie gospodarczym na prawne środki płatnicze i akceptowane jako środek wymiany, a także może być elektronicznie przechowywane lub przeniesione albo może być przedmiotem handlu elektronicznego.
Równocześnie, w pkt 27 tego artykułu zawarta została definicja wartości majątkowych. Zgodnie z tą definicją zalicza się do nich prawa majątkowe lub inne mienie ruchome lub nieruchomości, środki płatnicze, instrumenty finansowe w rozumieniu ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi, inne papiery wartościowe, wartości dewizowe oraz waluty wirtualne.
Takie uregulowanie wskazuje, że kryptowaluty na gruncie tej ustawy będą uznawane za wartości majątkowe, ale nie będą prawami majątkowymi.
Czym jest bitcoin – wnioski
Osoby zajmujące się obrotem kryptowalutami stoją przed trudnym wyzwaniem, bowiem nie wystarczy tylko skupić się na prowadzeniu własnego biznesu, należy również dokładnie orientować się jak na gruncie poszczególnych podatków traktowane są kryptowaluty.
Tego typu sytuacja z całą pewnością nie wzbudza zaufania zarówno do ustawodawcy, jak i do organów podatkowych.
Rozsądnym wydawałoby się przyjęcie jednego spojrzenia na kryptowaluty. W mojej opinii, pojawiające się problemy w znacznym stopniu wyeliminowałyby przyjęcie, że podobnie jest to ma miejsce na gruncie VAT, krytowaluty są alternatywnym środkiem płatniczym, w związku z tym obrót nimi powinien na gruncie wszystkich podatków zostać uregulowany w sposób tożsamy z obrotem walutami obcymi.
Kompendium wiedzy o rozliczaniu obrotu kryptowalutami można znaleźć tutaj.
Podziel się nim ze znajomymi
